در ایران ، مشابه انگلستان اصل نسبی بودن تعهدات پذیرفته شده است، (contractprivity of) تعهدات نسبت به طرفین مؤثر و الزام آور است . در صورتی که تعهد انجام نشود ، اماره تقصیر مسئولیت را متوجه متعهد می کند، لازم نیست که متعهدله به اثبات تقصیر او بپردازد .

در ایران و انگلیس در صورتی که تعهد صحیحاً منعقد شده باشد ، شرط مؤثر و الزام آور است و در غیر این صورت شرط به تبع تعهد باطل است . ( مواد ۲۳۲ و ۲۳۳ قانون مدنی ) در صورتی که تعهد موضوع آن تأدیه وجه نقد باشد ، بر اساس مواد ۲۲۸ و ۲۲۱ قانون مدنی محکمه عمل می کند و در تعیین خسارات ، بر اساس مواد ۲۳۰ قانون مدنی و ۱۵ قانون آیین دادرسی مدنی مصوب ۱۳۷۹ محکمه حق تغییر در آن ندارد .

در انگلیس (mitigation to damage) مطرح می‌باشد، در کنوانسیون بیع بین‌المللی کالا به عنوان یک قاعده قابل قبول می‌باشد . از جهت ضمانت اجرای عدم انجام تعهدات ، در حقوق ایران و انگلیس شباهت بسیاری است و ‌در مورد درج وجه التزام و خسارت در تعهدات ، در دو سیستم یاد شده مشکلی وجود ندارد .

در انگلستان و ایران در تعهدات طرفین، نمی شود به ضرر ثالث تعهدی نمود مگر ‌در مورد قرارداد ارفاقی و بستن قرارداد دولت با صاحبان حرف و صنوف ، که تمام افراد در آن حرفه را شامل می‌گردد . در کامن لا ‌در مورد تعهداتی که امین در مال مورد ودیعه منعقد نماید ، مالک به آن ملزم می شود و در کشور ما نیز به همین صورت می‌باشد، مورد دیگر خرید مال که به تعهدات آن که قبلاً بوده ، الزام و اجبار می‌گردد، در ایران این مورد به عنوان نمایندگی و قائم مقامی ثالث می‌باشد و امکان پذیر است و تحت عنوان منع ایجاد تعهد علیه ثالث شناخته نشده است.

در انگلیس، مطابق قانون بیع کالای ۱۹۷۹ ، در تسلیم کالا ، یا باید بایع به صورت فیزیکی کالا را تسلیم مشتری نماید ، یا تسلیم اسناد مالکیت کالا به مشتری و اسنادی که کنترل کالا را به بایع دهد ، یا ثالث اعلام نماید که کالا را به نیابت از مشتری نگه دارد . در UCC به همین شکل است ، ولی مطابقت کالا از توابع آن نیست و تعهدی مستقل می‌باشد، در ایران در مواد ۳۶۷ و ۳۶۸ قانون مدنی به آن پرداخته شده و به همین صورت می‌باشد که در انگلیس و UCC به آن اشاره شده است .

در انگلیس، اراده طرفین در تعیین زمان و مکان تسلیم مبیع مورد قبول است^[۲۵۹] . در UCC به همین شکل است . در ایران مواد ۳۷۵ و ۳۴۴ به آن پرداخته‌اند و به همین منوال است، در عدم تصریح به محل خاصی برای تسلیم ، محل تجارت و سکونت حاکم است و در ایران محل انعقاد قرارداد می‌باشد، در UCC شبیه انگلستان می‌باشد .

در انگلیس، در خصوص تعهد بر تسلیم که بر عهده فروشنده می‌باشد ، هر نوع اقدامی که برای مسلط شدن مشتری بر کالا و بهره برداری او لازم است ، باید انجام دهد . در UCC در این زمینه نص وجود ندارد . در حقوق ایران نصی وجود ندارد ، ولی بنا به نظر اکثریت حقوق ‌دانان اقدامات برای تسلیم کامل و بهره برداری آسان و بدون خطر از مبیع بر عهده فروشنده می‌باشد .

در انگلیس، بر اساس مقررات قانون بیع کالا و در UCC ، بایع باید مالکیت معتبری را به خریدار منتقل نماید و این شرط ضمنی وجود دارد که دارای حق فروش می‌باشد . هر نوع وثیقه ، حق حبس و مانع دیگری نداشته باشد، در کشور ما ماده ۳۹۱ ق مدنی به آن پرداخته و به همین منوال است .

در انگلیس، در صورتی که کالای تسلیم شده مطابق قرارداد نباشد و نتوان آن را رد کرد ، می شود آن را نگه داشت و از ثمن کم کرد، ‌به این صورت که تفاضل قیمت کالای تحویلی و کالای مطابق قرارداد را تعیین و از ثمن کم نمود . در UCC به همین صورت می‌باشد ، هر چند ثمن به معنای خاص وجود ندارد و جبران خسارات می‌باشد ، ولی آثار تقلیل ثمن را در برخی موارد به دنبال دارد. در کشور ما ، ماده ۴۲۲ قانون مدنی در عیب در مبیع ، خریدار را در فسخ ، یا نگه داشتن آن و اخذ ارش مختار دانسته است و ارش نوعی تقلیل ثمن می‌باشد . در UCC زمان تحویل مبیع ، ملاک قیمت مبیع در آن زمان است . در کشور ما زمانی که تعهد واقع می‌گردد ، لحاظ می شود . خسارات ناشی از نوسانات بازار در انگلیس ،‌ بدون جبران می ماند، در کشور ما در محاسبه ارش ، بین زمانی که نوسان بازار وجود دارد و یا ندارد ، تفاوت وجود دارد و نحوه اخذ آن متفاوت است .

در انگلیس، تسلیم کالا و پرداخت ثمن بر اساس تعهد از وظایف بایع و خریدار است^[۲۶۰] و همزمان صورت می‌گیرد ، مگر توافق به نحو دیگری باشد^[۲۶۱] و حق حبس وجود دارد . در UCC حق حبس برای خریدار وجود ندارد و از جمله ضمانت اجراها ، رد کالای غیر منطبق یا رد بخشی از آن می‌باشد و جبران خسارات پیش‌بینی شده است، ولی پرداخت ثمن باید صورت گیرد و برای فروشنده حق حبس وجود دارد . در کشور ما حق حبس برای بایع و خریدار وجود دارد .

در ایران در هر قراردادی شرط هایی وجود دارد که از تعهدات طرفین می کاهد ، یا آن را افزایش می‌دهد، مواد ۶۴۲ ، ۵۵۸ ، ۱۰ و ۲۲۳ قانون مدنی و اصل صحت و حقوق ‌دانان به آن پرداخته‌اند .

در انگلیس در شروط رافع مسئولیت،( شروطی که طرفین عقد برای محدود کردن مسئولیت قراردادی و یا مسئولیت ناشی از نقض قرارداد به کار می گیرند) گاهی کلاً مسئولیت را از بین می‌برند، یا کاهش می‌دهند . شروط محدود کننده مسئولیت (limitation clause) مسئولیت را تا میزان قابل توجهی کاهش می‌دهند .

در انگلیس فورس ماژور مفهومی وسیع و گسترده تر از سایر نظام های حقوقی دارد ، هم حوادث طبیعی و هم اعمالی که دخالت انسان در آن دخیل است ، مانند : اعتصاب و … را شامل می شود^[۲۶۲] . در UCC بحثی در خصوص فورس ماژور و حوادث غیر مترقبه وجود ندارد، ولی در UCC در خصوص عدم تخلف طرفین و وجود عوامل خارجی ، اگر تخلیه و بارگیری کالا غیر قابل اجرا یا حمل کالا ناممکن و غیر مقدور گردد و امکان جایگزینی باشد ، با اطلاع به طرف مقابل باید آن را بپذیرد، یا اگر به دلیل وضع قواعد و مقررات پولی ، پرداخت ثمن ممکن نباشد و کالا تحویل نشده باشد، تا وضع روش پرداخت جایگزین ، از تحویل می شود خودداری نمود، در موردی که کالا تحویل شده باشد ، پرداخت ثمن با مقررات جدید ذمه او را بری می کند ، مگر به وضوح اجحاف کننده و غیر قابل پیش‌بینی باشد .

در کشور ما ،‌ فورس ماژور و قوه قاهره در قوانین به کار نرفته ، ولی مواد ۲۲۷-۲۲۹ قانون مدنی آن را می رساند . در ماده ۲۲۷ قانون مدنی ، عدم انجام تعهد به علت خارجی غیر قابل انتساب آمده، این علت خارجی همان فورس ماژور می‌باشد . ماده ۲۲۹ قانون مدنی حادثه ای را اشاره می کند که دفع آن خارج از اقتدارمتعهد است که محکوم به خسارت نخواهد شد، این حادثه فورس ماژور و سبب رفع مسئولیت متعهد می‌باشد، مصادیق را ماده ۱۳۱۲ قانون مدنی و ماده ۴ قانون بیمه اجباری بیان می کند .

در انگلیس، ‌در مورد قابل تسلیم بودن عین تعهدات، ماده ۳۴۸ ق. مدنی بیان می‌دارد : در تعهدات باید طرفین قدرت بر تسلیم موضوع مورد تعهد و عوض آن را داشته باشند . در غیر این صورت تعهد باطل است، قدرت بر تسلیم اگر متعهد نداشته ، اما متعهد له یا شخص ثالث قدرت بر تسلیم داشته باشد ، سبب عدم بطلان می‌گردد، و اگر کلاً‌ توسط هیچ فردی این امکان وجود نداشته باشد ، سبب بطلان می‌داند^[۲۶۳] .

قرآن کریم مردان را بر همسرانشان مدیر و سرپرست قرار داده است، و آنگاه در ادامه، برای این برتری مدیریتی دو دلیل ذکر ‌کرده‌است. (داودی، سعید، ۱۳۴۸)

نخستین دلیلی را که قرآن کریم، در این آیه، آن را سبب سرپرستی مردان بر همسرانشان بیان فرموده، جمله بِما فَضلَ اللهُ بَعضَهُم عَلی بَعضٍ است. اکنون باید دید، آنچه را که مایه ی تفضیل مردان بر همسرانشان است، چیست؛ که بدان سبب، خداوند فرمود: «الرِّجالُ قَوَامُونَ عَلی النِّساءِ».

برای پاسخ ‌به این سؤال، نخست به سراغ سخن مفسران می رویم.

شیخ طوسی می‌گوید:

«الرِّجالُ قَوَامُونَ عَلی النِّساءِ». بالتأدیب و التدبیر لما الله الرّجال علی النّساء فی العقل و الرّای…^[۶۳] .

شیخ طوسی مایه ی برتری را عقل و رأی برتر مردان دانسته است.

مرحوم طبرسی می نویسد:

«الرِّجالُ قَوَامُونَ عَلی النِّساءِ». ای قیّمون علی النّساء، مسلّطون علیهنُ فی التدبیر و التأدیب و الریاضه و التعلیم «بِما فَضَّلَ اللهُ بَعضَهُم عَلی بَعضٍ»… انّما ولاهم الله امرهنَ لما لهم من زیاده الفضل علیهنُ بالعلم و العقل و حسن الرأی و العزم. (الطبرسی،فضل بن حسن، بیتا)

مرحوم طبرسی، علم، عقل، رأی و نظر نیکو و عزم و اراده ی برتر را سبب فضیلت و برتری حقوقی مردان می‌داند.

زمخشری در تفسیر این آیه می‌گوید:

«قوّامون علیهنَ آمرین ناهین، کما یقوم الولاه علی الرعایا… وقد فی فضل الرّجال: العقل و الحزم، و العزم، والقوه، والفروسیه، والرمی، وأنُ منهم الأنبیاء والعلماء، وفیهم الإمامه الکبری والصغری، والجهاد، والأذان، والخطبه والاعتکاف…» (زمخشری، محمود بن عمر، ۱۴۰۱ ق)

ایشان، برخی از امور تکوینی مانند عقل، عزم و اراده، قدرت و قوت و برخی از مناصب الهی مثل نبوّت و امامت، و برخی از امور تشریعی مثل اذان و خطبه را مایه ی برتری شمرده است.

در نظر صاحب جوامع الجامع همین امور یاد شده را مایه ی برتری دانسته است (طبرسی،فضل بن حسن،بی تا).

صاحب روح المعانی:

«خداوند مایه ی تفضیل مردان را بر زنان نگفته است؛ زیرا نیازی به شرح و تفصیل نبود، و در روایات آمده است که زنان عقلشان و دینشان ناقص است و مردان بر عکس آنانند. (‌بنابرین‏ مایه ی تفضیل، عقل و اندیشه برتر مردان است^[۶۴]».

نظر صاحب تفسیر فخررازی:

«إعلم أنّ فضل الرّجال علی النّساء حاصل من وجوه کثیره، بعضها صفات حقیقیّه و بعضها احکام شرعیّه. امّا الصفات الحقیقیّه فاعلم انّ الفضائل یرجع حاصلها إلی امرین: إلی العلم و إلی القدره ولاشکّ أنّ عقول الرّجال و علومهم اکثر ولاشکّ أن قدرتهم علی الأعمال الشّاقه اکمل، فلهذین السّببین حصلت الفضیله للرّجال علی النّساء فی العقل و الحزم و القوّه..^[۶۵].».

مطلق نظر فخر رازی، دانایی، عقل و نیرومندی سبب فضیلت مردان است.

نظر صاحب تفسیر قاسمی:

«وقد ذکروا فی فضل الرّجال، العقل و الحزم و العزم و القوه و… و الکامل بنفسه، له حقّ الولایه علی النّاقص^[۶۶]».

ایشان نیز سبب برتری را عقل، احتیاط در امور، عزم و اراده و نیرومندی می‌داند.

نظر تفسیر مراغی:

«… و ما به الفضل قسمان: فطری وهو قوّه مزاج الرجل و کماله فی الخلقه، ویتبع ذلک قوّه العقل و صحّه النظر فی مبادی ء الامور و ‌غایات؛ و کسبی و هو قدرته علی الکسب و التصرّف فی الامور».

در بخش دیگری می‌گوید:

«و سبب هذا، انّ الله فضّل الرّجال النّساء فی الخلقه، و اعطاهم ما لم یعطهنّ من الحول و القوّه^[۶۷]».

مراغی نیز بر امتیاز عقل و نیرو، در مردان تأکید ‌کرده‌است.

نظر صاحب تفسیر صافی:

«…یقومون علیهنّ قیام الولاه علی الرعیّه بما فضّل الله بعضهم علی بعض، بسبب تفضیله الرّجال علی النّساء بکمال العقل و حسن التدبیر و مزید القوّه فی الاعمال و الطاعات^[۶۸]».

در کلمات ایشان نیز، سبب برتری مردان بر زنان، عقل، تدبیر صحیح و نیروی برتر بدنی ذکر شده است.

نظر صاحب تفسیرالمنار:

«به خاطر شأن شناخته شده ی مردان، حمایت، رعایت، کفایت و ولایت زنان بر عهده ی آنان است. و لازمه اش آن است که جهاد بر آنان فرض شود، نه بر زنان؛ زیرا جهاد حمایت از زنان را در پی دارد. و میراث مردان بیشتر است، زیرا نفقه بر عهده ی آنان است.

و سبب برتری در مدیریت بدان سبب است که خداوند در اصل خلقت مردان را بر زنان برتری بخشیده از نظر دقت نظر، تیزبینی و همچنین نیروی بدنی، ‌بنابرین‏، تفاوت در احکام به سبب تفاوت در فطرت و استعداد است و سبب دیگر هم کسبی است و آن انفاق مردان، بر زنان خویش می‌باشد.

در بخش دیگر می‌گوید:

«این تفضیل و برتری مربوط به جنس بر جنس دیگر است؛ نه مربوط به جمیع افرادِ مردان بر همه‌ زنان. زیرا چه بسیار زنانی که در علم و عمل بر شوهرانشان برتری دارند، بلکه گاه در قدرت و نیروی بدنی و توانایی کسب درآمد». (رشید رضا،محمد، بی تا)

نظر صاحب تفسیر فی ظلال القرآن:

«سرپرستی مرد بر همسرش، از آن جهت است که زنان با احساسات و عواطف سرشار، در ارتباط با خانه و تربیت فرزندان گماشته شدند؛ چرا که زن حتی بدون تفکر و تعقل و با احساسات قوی و خدادادی به فرزندان و نیازهای آنان رسیدگی می‌کند… ولی مرد صلابت دارد و مدیریت به او واگذار شده است».

در بخش دیگری می‌گوید:

«در آن خانواده که پدر نباشد، یا پدر ضعف شخصیت داشته باشد؛ به گونه ای که شخصیت مادر در آن خانواده سیطره داشته باشد، و یا پدر مرده باشد و مانند آن؛ کم پیش می‌آید که فرزندان رشد درستی داشته باشند و منحرف نشوند و از نظر عصبی و روانی و اخلاقی آسیب نبینند. همه ی این ها دلیل بر آن است که قوامیت خانه باید بر عهده ی مرد باشد^[۶۹]».

نظر صاحب تفسیرالفرقان:

«قوامیت مردان بر زنان هم تکوینی است و هم تشریعی. و در هر قسمت تکوینی، مردان از نظر عقلی، بدنی و فکری از زنان قویترند».

آنگاه روایتی را از رسول خدا نقل می‌کند که فرمود: «المَرأه مسکینه مالم یکن لها زوج. قالوا: یا رسول الله وإِن کان لها مال؟ وإِن کان لها . ثم قرء الآیه: «الرجال قوامون علی النساء»؛ زن بیچاره است مادامی که شوهر نداشته باشد! سؤال کردند: «هرچند مال هم داشته باشد؟» فرمود: «هرچند دارای مال هم باشد» سپس این آیه را تلاوت کردند: «الرِّجالُ قَوَامُونَ عَلی النِّساء^[۷۰] ».

نظر تفسیر شبّر:

«الرِّجالُ قَوَامُونَ» قیّمون مسلّطون «عَلی النِّساءِ» فی السیاسه و التدبیر «بِما فَضَّلَ اللهُ بَعضَهُم عَلی بَعضٍ». بسبب تفضیلهم علیهنّ کفضل الماء علی الارض ولالو الرجال ما خلقت النساء^[۷۱]».

مرحوم شبّر وجه برتری را نگفته است. و فقط به برتری آب بر خاک اشاره کرده که برگرفته از روایتی است و در ادامه همان روایت آمده است که اگر مردان نبودند، زنان آفریده نمی شدند^[۷۲].

صاحب تفسیر مخزن العرفان:

کیفیت گزارشگری مالی یک کالای باارزش است. صرف‌نظر از این الزام قانونی وجود دارد یا خیر، یک حسابرسی که بر کیفیت گزارشگری مالی می‌افزاید باارزش بوده و از بُعد هزینه یک حسابرسی خوب، اثربخش است، زیرا هزینه سرمایه را کاهش داده و ثروت سهام‌داران و اعتبار مدیریت را در دیده سرمایه‌گذاران افزایش می‌دهد. ‌بنابرین‏ شرکت‌ها باید سعی کنند کیفیت گزارشگری مالی را افزایش دهند تا جایی که هزینه نهایی بهبود کیفیت برابر منافع نهایی آن در قالب افزایش ثروت سهام‌داران شود. ازاین‌رو هزینه حسابرسی باید افزایش یابد و مدیریت ارشد شرکت و اعضای هیئت‌مدیره نیز باید ‌در مورد عملکرد حسابرسان داخلی شرکت بیشتر بدانند تا دین وسیله کیفیت گزارشگری مالی افزایش یابد. در صورت افزایش کیفیت گزارشگری مالی، بازار آن را بی‌مزد نمی‌گذارد و هزینه سرمایه را کاهش می‌دهد(کوهن، ۲۰۰۲).

کیفیت گزارشگری مالی علاوه بر کیفیت حسابرسی و استانداردهای حسابرسی به عوامل دیگری بستگی دارد. استانداردهای حسابداری و حسابرسی منتشره از دور زیبا به نظر می‌رسند، ولی هر فردی که صورت‌های مالی شرکت‌هایی که محافظه‌کارانه عمل نمی‌کنند را تهیه و به طور دقیق حسابرسی، بررسی و تجزیه و تحلیل کند، ‌به این نتیجه می‌رسد که حسابداری واقعاً یک پدیده بی‌قاعده است. وضعیت واقعی شرکت ‌به این بستگی دارد که شرکت‌ها و حسابداران آن ها استانداردهای حسابداری و حسابرسی را چگونه تفسیر کرده و به کار گیرند. به طور خلاصه کیفیت گزارشگری مالی محصول مشترکی از حداقل چهار عامل زیر می‌باشد:

1. 1. نگرش و انگیزه های مدیریت؛

1. 1. کیفیت حسابرسی؛

1. 1. تخصص اعضای کمیته حسابرسی؛

1. استانداردهای حسابداری.

این چهار عامل هر یک به عنوان حلقه اتصال از یک رشته کامل به‌حساب می‌آید و هر یک از این حلقه‌ها که به خوبی عمل نکند، عملکرد رشته را مختل می‌سازد (ثقفی و ابراهیمی، ۱۳۸۸، ۳۶). در این مطالعه، برای اندازه‌گیری کیفیت اطلاعات حسابداری شرکت از معیار کیفیت اقلام استفاده می‌شود. در ادامه مفاهیم مربوط به اقلام تعهدی^[۱۳] تشریح می‌شود.

۲-۸- اقلام تعهدی

همان گونه که هیئت استانداردهای حسابداری مالی در استاندارد حسابداری شماره ۹۵ بیان می‌دارد جریان‌های نقدی ناشی از فعالیت‌های عملیاتی عموماً شامل آثار نقدی معاملات و سایر رویدادهایی است که تعیین‌کننده سود خالص می‌باشد. با توجه به تعریف فوق چنین استنباط می‌شود که اقلام تعهدی تفاوت بین سود خالص و جریان نقدی عملیاتی است. ازاین‌رو تفکیک سود حسابداری به اجزای نقدی و تعهدی و تأثیر این اجزا بر پیش‌بینی جریان‌های نقدی آتی برای سرمایه‌گذاران حائز اهمیت است(ثقفی و هاشمی، ۱۳۸۳). بر اساس مطالعات واکنش سرمایه‌گذاران به اقلام تعهدی و داده های جریان‌های نقدی نسبت به تحلیلگران که فقط از اقلام تعهدی در تصمیم‌گیری‌های خود استفاده می‌کنند، بیشتر است. همچنین واکنش تحلیلگران مالی به اقلام تعهدی و جریان‌های نقدی به دلیل این که اطلاعات فوق نشان‌دهنده توان عملیاتی واحد تجاری بوده و به لحاظ پیش‌بینی پذیری سود و بازده سهام اطلاعات مفیدی ارائه می‌کنند، دقیق تر از واکنش سرمایه‌گذاران است. این دقت نظر تحلیلگران باعث می‌شود که تحلیلگران فوق علاوه بر تحلیل تأثیر اقلام تعهدی و جریان‌های نقدی بر بازده سهام به تحلیل تأثیر اقلام تعهدی و جریان‌های نقدی بر بازده غیرعادی سهام نیز مبادرت نمایند(هریش لیفر و همکاران^[۱۴]، ۲۰۰۹).

۲-۸-۱- اجزای اقلام تعهدی

اقلام تعهدی را می‌توان به اجزای اختیاری و غیر اختیاری تفکیک نمود:

ب) اقلام تعهدی غیر اختیاری: آن دسته از اقلام تعهدی هستند که در محیط عملیاتی یک شرکت خاص وجود دارند و مدیریت معمولاً قادر به تغییر و دست‌کاری آن‌ ها نیست. به عبارت دیگر، این دسته از اقلام تعهدی بر اثر انجام مبادلات واحد تجاری ایجادشده‌اند. از جمله اقلام تعهدی غیر اختیاری می‌توان به تغییرات در حساب‌های دریافتنی، تغییرات در حساب‌های پرداختنی و تغییرات در موجودی کالا اشاره نمود.

اقلام تعهدی غیر اختیاری بر مبنای استانداردهای حسابداری شناسایی می‌شوند. در نتیجه، این اقلام به طور نسبی از دست‌کاری شدن توسط مدیریت در امان می‌باشند. لکن، اقلام تعهدی اختیاری می‌توانند نتیجه رفتار فرصت‌طلبانه مدیریت باشند(عرب مازار یزدی و طالبیان، ۱۳۸۷).

ب) اقلام تعهدی اختیاری: آن دسته از اقلام تعهدی هستند که در ارتباط با تصمیمات مدیریت واحد تجاری قابل تغییر است، یعنی تحت تأثیر رویه و خط مشی‌های انتخابی شرکت قرار دارد. هر چه مدیریت اختیار عمل بیشتری برای دست‌کاری اقلام تعهدی داشته باشد، امکان بهره‌گیری از آن‌ ها برای متأثر کردن سود افزایش می‌یابد. هزینه استهلاک، درآمد حاصل از سرمایه‌گذاری‌ها، سود و زیان ناشی از فروش دارایی‌های ثابت و استهلاک صرف یا کسر اوراق قرضه نمونه هایی از اقلام تعهدی اختیاری می‌باشد (عرب مازار یزدی و طالبیان، ۱۳۸۷).

اقلام تعهدی متشکل از دو جزء اختیاری و غیر اختیاری است و تنها جزء اختیاری آن در معرض دست‌کاری و مدیریت سود قرار دارد، ازاین‌رو بررسی تأثیر این اقلام بر بازده سهام شرکت بینشی مناسب جهت اتخاذ تصمیمات اقتصادی به سرمایه‌گذاران ارائه می‌دهد (هاشمی و همکاران، ۱۳۸۹).

۲-۸-۲- نقش و اهمیت اقلام تعهدی

یکی از نقش‌های بااهمیت اقلام تعهدی، انتقال یا تعدیل شناسایی جریانات نقدی در طول زمان می‌باشد. به طوری که اعداد تعدیل‌شده (سود) بهتر عملکرد شرکت را ارزیابی نماید (مظلوم اردکانی، ۱۳۹۲، ۴۶).

اقلام تعهدی اغلب بر اساس مفروضات و برآوردها می‌باشند که اگر اشتباه باشند بایستی در سود و اقلام تعهدی آتی تصحیح گردند. ‌بنابرین‏، کیفیت اقلام تعهدی و کیفیت سود در هنگام مواجه با خطای برآورد کاهش می‌یابد.

حسابداری تعهدی دربرگیرنده مبادلات بین ویژگی مربوط بودن و قابلیت اعتماد است. در حالی که اطلاعات بر پایه تعهدی، درباره سود مورد انتظار آینده و تعهدات مربوط به آن‌هاست تا به استفاده‌کننده اطلاعات مربوط داده شود. در همان زمان این اطلاعات نسبت به وجه نقدی که دریافت و پرداخت شده است قابلیت اعتماد کمتری دارد.

برخی از محققان معتقدند اقلام تعهدی به عنوان تفاوت میان سود خالص و جریان نقدی حاصل از فعالیت‌های عملیاتی تعریف می‌شود (بر طبق این تعریف در کیفیت سود بالاتر اقلام تعهدی کمتری وجود دارد) و می‌توان بیان داشت یکی از تعدیلات حسابداری که باعث تفاوت میان سود خالص و جریانات نقدی می‌شود از حسابداری تعهدی ناشی می‌شود (کردستانی و مدافعی، ۱۳۹۱، ۹۱۷).

۲-۸-۳- کیفیت اقلام تعهدی

پت^[۳۲] پیش‌بینی می‌کند که شرکت‌های دارای نسبت‌های اهرمی بالا، روش های حسابداری را به کار می‌گیرند که منجر به افزایش دارایی‌ها و یا کاهش بدهیها شود در نتیجه سود شرکت افزایش یابد تا خطر تخلف از قرارداد بدهی^[۳۳] کاهش یابد (مرادی، ۱۳۸۶، ۱۰۲).

۲-۱-۸-۴) هزینه های سیاسی

شرکت‌های بزرگ گاهی اوقات تحت نظارت گروه‌های مختلف(کارگران، مصرف کنندگان، دولت و …) قرار می‌گیرند. آن ها ممکن است چنین جلوه دهند که آن شرکت‌ها سود بالایی ایجاد می‌کنند اما سهم عادلانه سایر بخش‌های جامعه را پرداخت نمی‌کنند (مثلاً دستمزد پایین، قیمت بالای محصولات، مالیات کم) ‌به این منظور و برای کاهش هزینه های مربوطه شرکت‌های بزرگ سعی می‌کنند روش های حسابداری استفاده کنند که سود گزارش شده را کم کنند. اما این بدان معنا نیست که افراد درگیر در فرایند سیاسی به راحتی با تغییر یک روش حسابداری فریب می‌خورند. بلکه از جنبه اقتصادی این دیدگاه چنین برمی آید که در بازارهای سیاسی منفعت حاصل از عمل انفرادی بسیار کم است و برای افراد مقرون به صرفه نیست تا به تحقیق درباره‌ علتها بپردازند. پس منطقاً ترجیح می‌دهند که بی اطلاع باقی بمانند. اما با تشکیل اتحادیه‌ها هزینه این کار بین اعضا سرشکن می‌گردد این امر امکان پذیر می‌شود .

اما از دیدگاه “پت” گروه‌ها و افراد درگیر در فعالیت‌های سیاسی نیز به دنبال منافع شخصی خود هستند نه منفعت عمومی. وقتی رسانه ها خبر از سودآوری یک شرکت را می‌دهند کمتر به روش های حسابداری آن اشاره می‌کنند (دیگان، ۲۰۰۴).

در این راستا پورحیدری و همتی(۱۳۸۳) معتقدند که با افزایش اندازه شرکت‌ها، مدیریت انگیزه بیشتری جهت افزایش سود در جهت ارائه تصویری بهتر از عملکرد خود به سهام‌داران و مسئولین دارند. شرکتهایی که از تعداد بیشتری کارمند برخوردارند فشارهای سیاسی وارده بر آن ها بیشتر است. در نتیجه مدیریت این نوع واحدها جهت کاهش فشار وارده اقدام به کاهش سود می‌نمایند.

۲-۱-۸-۵) انگیزه های مالیاتی

مالیات بردرآمد واضح ترین محرک برای مدیریت می‌باشد. مقامات مالیاتی مایلند که قوانین حسابداری خودشان را برای محاسبه مالیات سود در کاهش فضای مانور شرکت‌ها تحمیل کنند. اما صرفه جویی مالیاتی می‌تواند انگیزه مناسبی برای مدیریت سود تلقی گردد (اسکات^[۳۴]، ۲۰۰۳).

در تحقیق پورحیدری و افلاطونی(۱۳۸۵) در طی سال‌های ۱۳۸۰ و ۱۳۸۳ نشان دادند که هموارسازی سود با بهره گرفتن از اقلام اختیاری توسط مدیران شرکت‌های ایرانی صورت می‌گیرد و مالیات بر درآمد و انحراف در فعالیت‌های عملیاتی محرک‌های اصلی برای هموار نمودن سود با بهره گرفتن از اقلام اختیاری می‌باشد .

۲-۱-۸-۶) تغییرات در مدیران ارشد اجرائی

پیش‌بینی طرح پاداش این است که به بازنشستگی رسیدن مدیران ارشد اجرائی، موجب اتخاذ سیاست حداکثر کردن سود خواهد شد تا پاداش خود را افزایش دهند و یا اینکه مدیران برای جلوگیری یا به تأخیر انداختن تشنجات ناشی از عملکرد نامطلوب شرکت‌ها اقدام به مدیریت سود در جهت بالا بردن سود نمایند. این محرک‌ها برای مدیران ارشد اجرائی جدید نیز وجود دارد به خصوص اگر در هر گونه کاهش ارزش، مدیران ارشد اجرائی سابق مقصر قلمداد شوند.

از طرف دیگر در مواردی که انتظار می‌رود سودهای آتی دارای رابطه ضعیفی با سودهای جاری باشد مدیران دست به هموارسازی سود می‌زنند و سود را ذخیره می‌کنند دلیل این هموار سازی طبق بررسی دیفوند و پارک^[۳۵] امکان التهاب و تشنجات علیه مدیریت هنگام ضعیف بودن سود جاری بدون توجه به عملکردهای سود آوری قبل می‌باشد. در نتیجه هموارسازی سود برای جلوگیری از گزارش سود کم، امنیت شغلی را زیاد می‌کند (دیفوند، ۱۹۹۴، ۱۵۵).

۲-۱-۸-۷) انگیزه های مربوط به نخستین عرضه عمومی

شرکتهایی که برای نخستین بار اوراق بهادار خود را عرضه عمومی می‌کنند ارزش بازار مشخص ندارند. هاگز در سال ۱۹۸۶ تحلیلی را ارائه نمود ‌به این مضمون که اطلاعاتی مانند سود خالص می‌تواند راهنمایی برای سرمایه گذاران ‌در مورد ارزش شرکت باشد. از طرفی دنتو^[۳۶]، کلارکسون^[۳۷]، ریچاردسون^[۳۸] و سفسیک^[۳۹] به شواهدی ‌در مورد اینکه بازار نسبت به سودهای پیش‌بینی شده به عنوان راهنمایی برای تعیین ارزش شرکت شدیداًً عکس العمل نشان می‌دهد، پی بردند. این موضوع این احتمال را مطرح می‌کند که مدیران شرکت به امید اینکه ارزش بازار سهام شرکت خود را افزایش دهند سود گزارش شده را مدیریت می‌کنند (کین لو^[۴۰]، ۲۰۰۸، ۳۵۴).

ابراهیمی و حسنی آذر(۱۳۸۵) با بررسی ۳۰ شرکت عرضه کننده اولیه سهام در بین سال‌های ۷۸ تا ۸۰ نشان دادند که مدیران سود شرکت‌ها را در سال قبل از عرضه اولیه و سال عرضه اولیه سهام به عموم مدیریت می‌کنند. همچنین آنان نشان دادند که بین اقلام تعهدی جاری اختیاری سال اول شرکت‌ها و عملکرد بلند مدت قیمت سهام در سه سال آتی رابطه مثبت وجود دارد .

۲-۱-۸-۸) اندازه شرکت

‌بر اساس پژوهش‌های انجام شده، در شرکت‌های بزرگتر انگیزه مدیران برای دستکاری سود بیشتر و بالعکس در شرکت‌های کوچکتر انگیزه مدیران برای اعمال مدیریت سود کمتر است.(موسز، ۱۹۷۸، می‌چلسون و دیگران ۱۹۹۵ و زمی ژسکی و دیگران ۱۹۸۱) . به عبارت دیگر بین اندازه شرکت و مدیریت سود رابطه معنادار مثبتی وجود دارد، زیرا شرکت‌های بزرگ به دلیل اینکه در قبال افراد بیشتری پاسخگو هستند و نهادهای بیشتری- اعم از دولتی و غیر دولتی- شرکت‌های بزرگتر را مورد کنترل قرار می‌دهند، آن ها در صورت داشتن عملکرد نامطلوب بیشتر مورد مؤاخذه قرار می‌گیرند. لذا مدیران شرکت‌های بزرگتر انگیزه بیشتری برای اعمال مدیریت سود دارند.

در مقابل عده ای بر این باورند که هر چه اندازه شرکت بزرگتر باشد، به دلیل اینکه بیشتر در معرض رسیدگی‌های دقیق‌تر قرار می‌گیرند، مدیریت سود کمتر است. برخی محققان نیز در پژوهش‌های خود به شواهدی مبنی بر تأثیر اندازه شرکت بر مدیریت سود دست نیافته‌اند (گوان^[۴۱]، ۲۰۰۱، ۴۰).

۲-۱-۸-۹) ساختار مالکیت

در تحقیقات اثباتی حسابداری، مسئله ساختار مالکیت و رابطه‌ آن با مدیریت سود به طور اعم، از دو دیدگاه مورد بررسی قرار گرفته است. دیدگاه اول میزان و درصد سهام متعلق به مدیران در مقایسه با میزان سهام سایر افراد و نهادها را مطرح می‌کند. ‌بر اساس این دیدگاه، انگیزه ها و محرک‌های انحراف از GAAP و اعمال مدیریت سود، با میزان درصد سهام متعلق به سهام‌داران افزایش می‌یابد(بنیش^[۴۲]، ۱۹۹۷). در دیدگاه دوم، انگیزه های مدیریت سود بر مبنای افق زمانی سرمایه گذاران در خصوص نگهداری سهام، مورد ارزیابی قرار می‌گیرد. چنانچه ساختار مالکیت شرکت، عمدتاًً از افرادی تشکیل شود که افق سرمایه گذاری کوتاه مدت دارند، انگیزه ها جهت دستکاری سود توسط مدیریت بنگاه اقتصادی افزایش می‌یابد و بالعکس. در صورتی که سهام‌داران عمده شرکت دارای افق سرمایه گذاری بلندمدت باشند، این محرکها و انگیزه ها کاهش می‌یابد (داروغ و همکاران^[۴۳]، ۱۹۹۸، ۲۰).

۲-۱-۸-۱۰) جریان‌های نقد آزاد(FCF)

رهبری تحول گرا

تئوری رهبری تحول گرا نخست توسط برنز (۱۹۷۸) به منظور تمایز بین آن دسته از رهبران که روابط قوی و انگیزشی با زیردستان و پیروان برقرار می‌کنند و آن دسته از آن ها که به طور گسترده ای متمرکز بر مبادله یا تعامل برای ایجاد نتایج اند به وجود آمد.

او مشخص کرد که یک رهبر تحول‌گرا، به دنبال انگیزه های بالقوه در پیروان و ارضای نیازهای بالاتر آنان است. رهبران تحول گرا، رابطه انگیزشی متقابلی را برقرار می‌کنند که پیروان را به رهبران تبدیل می‌کند. ‌بنابرین‏ رهبری تحول گرا، تعاملی و دوسویه است. (داکت ومک فارلن سال ۲۰۰۳)^[۷].برای رهبری تحول گرا ویژگی های زیر در نظر گرفته می شود:

الف- ملاحظات فردی

ملاحظات فردی مرتبط با رفتارهای رهبری تحول گرا، در رابطه به رفتار با افراد، به عنوان مشارکت کنندگان مهم به محیط کار است. رهبرانی که از این شیوه رهبری استفاده می‌کنند، ملاحظاتی برای نیازهای کارکنانشان نشان می‌دهند و آماده‌اند تا توسعه رفتار محیط کار مناسب را تشویق و مربیگری کنند.

ب- انگیزش الهامی

افزایش هشیاری کارکنان درباره رسالت و بینش سازمان و تشویق دیگران در شناخت و تعهد به آن ها، جنبه اصلی شیوه انگیزش الهامی رهبری تحول گرا است. انگیزش الهامی، به اصل وجودِ (ماهیت) سازمانی می پردازد، تا به شخصیت رهبر. رهبرانی که از انگیزش الهامی به عنوان رفتار رهبری استفاده می‌کنند، ایده ها و بینش خود را به کارکنانشان با شیوه های واضحی منتقل کرده، کارکنان را تشویق می‌کنند تا فراتر از استانداردها توسعه یابند و ‌بنابرین‏ خود آن ها و سازمان رشد و توسعه یابد.

ج- تحریک عقلانی

رهبرانی که از نظر عقلانی کارکنان را تحریک می‌کنند خلاقیت و پذیرش چالش‌ها را به عنوان بخشی از کارشان تشویق می‌کنند. آن ها شیوه های رفتار با مسائل و مشکلات، را در یک رفتار عقلایی به کار می‌برند. آن ها در تمام مشکلات در یک شیوه آرام و محاسبه شده با کارکنانشان کار می‌کنند و از تکنیک های حل مسأله برای رسیدن به ‌تصمیم‌هایی استفاده می‌کنند که اتفاق نظر متقابل بین رهبران و کارکنان را منعکس می‌سازد.

د- تأثیر آرمانی

تأثیر آرمانی، رفتاری است که پیروان را به استفاده از رهبرانشان به عنوان الگو تشویق می‌کند. اصطلاح دیگری که برای تشریح این شکل رهبری استفاده شده، کاریزما است. در مرکز و هسته تأثیر ایده‌آل، ایجاد ارزش هایی قرار دارد که الهام‌آور و معنادار هستند و حس هدفمندی را در افراد ایجاد می‌کنند.

رهبرانی که در تأثیر آرمانی بالا هستند، همچنین حس قوی ثبات کنترل عاطفی دارند. آن ها باور دارند که تغییر و متحول کردن پیروانشان از راه ارتباطات، الگو دهی نقش و تشویق، استراتژیهای مناسب برای رسیدن به مأموریت و ‌هدف‌های‌ سازمان است.

به طور خلاصه، شاخص‌های اصلی تأثیر ایده‌آل، عبارتند از: الگودهی، ایجاد و تشریح ارزش‌ها، مهم و معنی‌دار بودن، حس هدفمندی، اعتماد و اطمینان به پیروان، عزت نفس، حس کنترل عاطفی وخود سازمانی(خود تعیینی). (سارُز و سانتورا سال ۲۰۰۱)^[۸].

رهبران تحول گرا کسانی هستند که پیروان خود را الهام می بخشند،می‌توانند به آن ها روحیه دهند و در مسیری هدایتشان کنند که منافع سازمان تامین شود.هم چنین رهبران می‌توانند موجب شوند که زیر دستان با روحیه ای بسیار بالا کار کرده و بدین وسیله اثراتی عمیق بر سازمان بگذارند.این گونه رهبران به نیازها و جنبه‌های پیشرفت و ترقی زیردستان توجه خاصی دارند،بر آگاهی های آن ها می افزایند و می‌توانند به گونه ای افراد را هدایت نمایند که آن ها از دیدگاه های جدیدتر به مسائل قدیمی نگاه کنند.رهبری که در افراد تحول ایجاد می‌کند،پیوسته می کوشد این اندیش را در افکار پیروان خود تزریق کند که آن ها صاحب قدرت و توانایی‌های برتر بوده و نه تنها به مسائل جاری بپردازند بلکه باید از دیدگاه جدید نیز به امور نگاه کنند(رابینز،ترجمه پارسائیان و اعرابی،۱۳۸۱).

رهبری تحول گرا بر پیروان خود اثر بسیار قوی می‌گذارد. رهبر تحول گرا چشم اندازی را به شیوه ای جذاب و روشن شکل می‌دهد و چگونگی رسیدن به آن چشم انداز را بیان می‌کند. و با اعتماد به نفس و با خوش بینی عمل می‌کند و این اطمینان را به زیردستان انتقال می‌دهد، ارزش‌ها را با اقدامات نمادین تأکید می‌کند، با الگو بودن هدایت می‌کند، و کارکنان را برای رسیدن به چشم انداز توانمند می‌سازد. ‌(استون و دیگران، ۲۰۰۴)

رهبری تحولگرا با بهره گرفتن از مکانیزم‌های سازمانی مانند پاداش، ارتباطات، سیاست‌های سازمانی و شیوه ها و روش‌ها باعث ایجاد فرهنگ مولد روانی با ویژگی های معنوی بودن، شخصی، مولد، منفعل و تمایل به حفظ وضع موجود می شود که این فرهنگ موجب می شود که رهبری تحول گرا در محیط‌های پویا موفق عمل کند .رهبری تحولگرا سبکی از رهبری است که برای عبور از بحران و مرحله گذار سیستم بسیار موفقیت آمیز است.

۲-۱-۶ توسعه رهبری تحول گرا

محدوده و فرایند توسعه رهبری تحول گرا باید بدقت با استراتژی شرکت هم‌راستا و در جهت حمایت و تقویت آن به کار برده شود. مسائلی از قبیل جهانی شدن، تمرکز زدایی و آهنگ سریع بازار، شرکت‌ها را مجبور به ارزیابی نحوه عملکرد خود ‌کرده‌است(استون و دیگران، ۲۰۰۴).

امروزه دیگر پارادایم های قبلی اثر بخش نیست و درک نیاز به تغییر اهمیت زیادی یافته است. با این وجود، تعیین دقیق چگونگی تبدیل این چالش‌ها به فرصت‌های مناسب، عاملی است که موجبات نگرانی بسیاری از مدیران ارشد شده است. سازمان‌های با عملکرد بالا فرایند توسعه رهبری را به عنوان منبع و منشاءمزیت رقابتی در نظر می گیرند. این فرایند شامل مراحل زیر است:

۱- هم‌راستا کردن توسعه رهبری با استراتژی شرکت